บทที่ 2 การบัญชีสำหรับการฝากขาย(1)

การบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) บทที่ 2 การบัญชีส าหรับการฝากขาย (Accounting for Consignments) การฝากขาย (Consignments) เป็นการช่วยให้บุคคลผู้เป็นเจ้าของสินค้า ซึ่งลักษณะของสินค้าที่ฝาก ขายส่วนใหญ่มักเป็นสินค้าประเภทขายปลีก (Retail product) ในกรณีนี้ เรียกว่า ผู้ฝากขาย (Consignor) สามารถจ าหน่ายสินค้าได้มากขึ้น ลละยังสามารถควบคุมราคาสินค้าได้ตามความต้องการ การฝากขายนี้เหมาะ ส าหรับกิจการที่มีทุนไม่มากลละไม่จ าเป็นต้องไปตั้งสาขาในท้องถิ่นที่ห่างไกล ทางด้านบุคคลผู้รับฝากสินค้าไว้ ขาย เรียกว่า ผู้รับฝากขาย (Consignee) ก็ไม่จ าเป็นต้องเสี่ยงภัยจากการจ าหน่ายสินค้าไม่ได้ลละไม่ต้องลงทุน มาก เพราะทุกวันนี้สินค้ามักจะมีการเปลี่ยนลปลงไปตามกาลสมัยอยู่เสมอ นอกจากนี้ ผู้รับฝากขายจะได้รับ ประโยชน์ตอบลทนเป็นค่านายหน้า ซึ่งโดยปกติค านวณเป็นอัตราร้อยละของค่าขายสินค้า ส าหรับบทนี้จะอธิบายถึงความรู้ทั่วไปเกี่ยวกับการฝากขาย หลักการส าคัญของการบัญชีส าหรับการ ฝากขาย การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการฝากขายทั้งด้านผู้ฝากขายลละผู้รับฝากขาย (กรณีทั่วไป ลละกรณีขาย สินค้าฝากขายได้บางส่วน) ลละการลสดงรายการเกี่ยวกับการฝากขายในรายงานทางการเงิน (บางส่วน) 2.1 ความรู้ทั่วไปเกี่ยวกับการฝากขาย ความรู้ทั่วไปเกี่ยวกับการฝากขาย ในส่วนนี้ประกอบด้วย ความหมาย ขั้นตอน ลละประโยชน์ของการ ฝากขาย ข้อลตกต่างระหว่างการฝากขายกับการขายโดยปกติลละสิทธิหน้าที่ของผู้ฝากขายลละผู้รับฝากขาย 1) ความหมาย ขั้นตอน และประโยชน์ของการฝากขาย (1) ความหมายของการฝากขาย การฝากขาย (Consignments) หมายถึง การที่บุคคลผู้เป็นเจ้าของสินค้าส่งสินค้าของตนไปให้บุคคล อีกฝ่ายหนึ่งซึ่งท าหน้าที่เป็นผู้ขาย หรือตัวลทนขายสินค้า โดยที่กรรมสิทธิ์ในสินค้านั้นยังเป็นของเจ้าของเดิมอยู่ จนกระทั่งขายสินค้าได้จึงโอนกรรมสิทธิ์ในสินค้านั้นไปเป็นของผู้ซื้อ บุคคลผู้เป็นเจ้าของสินค้าในกรณีนี้ เรียกว่า ผู้ฝากขาย (Consignor) ลละบุคคลผู้รับฝากสินค้าไว้ขาย เรียกว่า ผู้รับฝากขาย (Consignee) ผู้รับฝากขายจะ ได้รับประโยชน์ตอบลทนเป็นค่านายหน้า ซึ่งโดยปกติค านวณเป็นอัตราร้อยละของค่าขายสินค้า ด้านกรรมสิทธิ์ในสินค้าที่ฝากขายนั้นยังคงเป็นของผู้ฝากขาย จนกระทั่งผู้รับฝากขายได้ขายสินค้านั้น ให้กับผู้ซื้อลล้ว กรรมสิทธิ์จึงโอนไปเป็นของผู้ซื้อ ผู้ฝากขายจะถือว่ามีรายได้เกิดขึ้นต่อเมื่อมีการขาย ส่วนใน ระหว่างที่สินค้ายังอยู่ในมือผู้รับฝากขายก็จะถือว่าผู้รับฝากขายต้องรับผิดชอบในสินค้าที่ยังอยู่ในครอบครอง ของตน ผู้รับฝากขายไม่ถือว่าสินค้าที่รับฝากขายนั้นเป็นกรรมสิทธิ์ของตน (2) ขั้นตอนของการฝากขาย ขั้นตอนที่ 1 เมื่อผู้ฝากขาย (Consignor) ส่งสินค้าที่ต้องการฝากขายไปที่ผู้รับฝากขาย (Consignee) ประกอบด้วย 2 ส่วน ได้ลก่ (1) การบันทึกเกี่ยวกับสินค้าฝากขาย ลละ (2) จ่ายค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับสินค้าฝาก ขายที่ส่งไปที่ผู้รับฝากขายการบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) ขั้นตอนที่ 2 เมื่อผู้รับฝากขาย (Consignee) ขายสินค้าฝากขายได้ ประกอบด้วย 2 ส่วน ได้ลก่ (1) ผู้รับฝากขาย (Consignee) มีหน้าที่ดูลลสินค้าฝากขายให้อยู่ในสภาพพร้อมที่จะส่งมอบให้กับลูกค้าลละส่งมอบ สินค้าที่รับฝากขายให้กับลูกค้า ลละ (2) ผู้ฝากขาย (Consignor) โอนความเสี่ยง ผลตอบลทน ลละกรรมสิทธิ์ ในสินค้าฝากขายให้กับลูกค้า ขั้นตอนที่ 3 เมื่อผู้รับฝากขาย (Consignee) รับช าระเงินค่าสินค้าฝากขายได้ ประกอบด้วย 2 ส่วน ได้ลก่ (1) การบันทึกรับช าระค่าสินค้า ลละ (2) คิดค่านายหน้าของยอดขายสินค้าฝากขาย ขั้นตอนที่ 4 ผู้รับฝากขาย (Consignee) จะต้องจัดท าทุกสิ้นเดือน ประกอบด้วย 2 ส่วน ได้ลก่ (1) สรุปยอดคงเหลือบัญชีรับฝากขาย ลละ (2) รายงานการขายรวมทั้งส่งเงินที่ขายสินค้าฝากขายได้ ภาพที่ 2.1 ขั้นตอนของการฝากขาย ที่มา: ดลพร บุญพารอด, 2559, หน้า 3-6; ศิลปพร ศรีจั่นเพชร ลละอนุวัตน์ ภักดี, 2562, หน้า 2-2 ตัวอย่างที่ 2.1 เมื่อวันที่ 1 มกราคม 25x4 บริษัท มณฑา จ ากัด (ผู้ฝากขาย) มีผลิตภัณฑ์เป็น หน้ากากอนามัย จ านวน 100 กล่องๆ ละ 50 ชิ้น ลละได้ส่งหน้ากากอนามัย จ านวน 30 กล่องๆ ละ 50 ชิ้น ไป ฝากขายกับร้านขายยาของชุมชน (ผู้รับฝากขาย) ลห่งหนึ่ง ตั้งลต่วันที่ 1 มกราคม 25x4 โดยท าสัญญาฝากขาย เป็นเวลา 3 เดือน ระหว่างเดือนมกราคม 25x4 หน้ากากอนามัยขายได้จ านวน 10 กล่อง โดยลูกค้าได้รับลละ ช าระเงินค่าหน้ากากอนามัยเสร็จสิ้นลล้ว เมื่อสิ้นเดือนมกราคม 25x4 ร้านขายยาของชุมชนก็จะส่งรายงานการ ขายลละเงินค่าขายหน้ากากอนามัยที่หักค่านายหน้าร้อยละ 10 ของยอดขายสินค้าฝากขาย ผู้ฝากขาย (Consignor) ผู้รับฝากขาย (Consignee) ขั้นตอนที่ 1 ส่งสินค้าลละจ่ายค่าใช้จ่าย เกี่ยวกับสินค้าส่งไปฝากขาย ขั้นตอนที่ 4 สรุปยอดลละรายงานการขาย รวมทั้งส่งเงินที่ขายสินค้าฝากขายได้ ขั้นตอนที่ 3 รับ ช าระค่าสินค้าจาก ลูกค้าลละคิด ค่านายหน้า ขั้นตอนที่ 2 ขาย ลละส่งมอบสินค้าที่ รับฝากขายให้กับ ลูกค้า ลูกค้า (Customer) ขั้นตอนที่ 2 โอนความเสี่ยง ผลตอบลทน ลละกรรมสิทธิ์ ในสินค้าฝากขายให้กับ ลูกค้าการบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) ให้พิจารณาขั้นตอนของการฝากขายตามภาพที่ 2.1 จากโจทย์ตัวอย่างที่ 2.1 แนวทางการพิจารณา ขั้นตอนของการฝากขายตามภาพที่ 2.1 จากโจทย์ตัวอย่างที่ 2.1 มีดังนี้ ขั้นตอนที่ 1 เมื่อบริษัท มณฑา จ ากัด ผู้ฝากขาย (Consignor) ส่งผลิตภัณฑ์เป็นหน้ากากอนามัยที่ ต้องการฝากขาย จ านวน 30 กล่องๆ ละ 50 ชิ้น ไปฝากขายกับร้านขายยาของชุมชน (ผู้รับฝากขาย) (Consignee) ขั้นตอนที่ 2 เมื่อผู้รับฝากขาย (Consignee) ขายหน้ากากอนามัยได้ จ านวน 10 กล่อง ลละส่งมอบ สินค้าที่รับฝากขายให้กับลูกค้า ลละลูกค้าได้รับลละช าระเงินค่าหน้ากากอนามัยเสร็จสิ้นลล้ว ซึ่งถือว่าผู้ฝาก ขาย (Consignor) ได้โอนความเสี่ยง ผลตอบลทน ลละกรรมสิทธิ์ในสินค้าฝากขายให้กับลูกค้าลล้ว ขั้นตอนที่ 3 ระหว่างเดือนมกราคม 25x4 ผู้รับฝากขาย (Consignee) รับช าระเงินค่าสินค้าฝากขาย ลละคิดค่านายหน้าร้อยละ 10 ของยอดขายสินค้าฝากขาย ขั้นตอนที่ 4 สิ้นเดือนมกราคม 25x4 ผู้รับฝากขาย (Consignee) ส่งรายงานการขายลละเงินค่าขาย หน้ากากอนามัยที่หักค่านายหน้าร้อยละ 10 ของยอดขายสินค้าฝากขาย ไปให้กับผู้ฝากขาย (Consignor) (3) ประโยชน์ของการฝากขาย ประโยชน์ของการฝากขายนั้นสามารถพิจารณาลบ่งได้เป็น 2 ด้าน ได้ลก่ ประโยชน์ทางด้านผู้ฝากขาย ลละประโยชน์ทางด้านผู้รับฝากขาย ดังนี้ (3.1) ประโยชน์ทางด้านผู้ฝากขาย มีดังนี้ (ก) การลดความเสี่ยงเกี่ยวกับการขายเชื่อลละเรียกเก็บเงินไม่ได้ ผู้ฝากขายยินดีที่จะส่งสินค้าไปฝาก ขายมากกว่าขายเอง ทั้งนี้เพราะไม่ต้องเสี่ยงเกี่ยวกับขายเชื่อลล้วเรียกเก็บเงินไม่ได้ นอกจากนั้นผู้ฝากขายยังไม่ ต้องเสี่ยงต่อความเสียหาย อันอาจจะเกิดขึ้นลก่ตนในกรณีที่ผู้รับฝากขายล้มละลายหรือไม่สามารถช าระหนี้ได้ ผู้ฝากขายสามารถที่จะเอาสินค้ากลับคืนมาได้ หรือมีสิทธิ์ที่จะได้รับชดใช้ค่าเสียหาย ทั้งนี้เพราะสินค้าในมือ ผู้รับฝากขายยังเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ฝากขายลละเงินค่าขายสินค้าฝากขายในมือผู้รับฝากขายก็ถือว่าเป็นเงินของ ผู้ฝากขาย เจ้าหนี้ของผู้รับฝากขายไม่มีสิทธิเหนือสินค้า (ข) การขยายตลาดสินค้า การฝากขายไม่ต้องลงทุนตั้งสาขาเอง เป็นการช่วยให้ผู้ฝากขายสามารถ ขยายสินค้าไปยังท้องถิ่นที่ห่างไกลได้ ลละใช้ได้ผลในการขยายเขตการขายให้กว้างขวางออกไปโดยไม่ต้อง ลงทุนตั้งสาขาขึ้นในท้องถิ่นนั้นๆ การขยายตลาดสินค้านั้น การฝากขายเหมาะสมกว่าการขายโดยปกติ โดยเฉพาะการขายให้ผู้ค้าปลีกเนื่องด้วยเหตุผล ดังต่อไปนี้ (ข1) เมื่อสินค้านั้นเป็นสินค้าชนิดใหม่เพิ่งน าออกสู่ตลาด ยากลก่การขายลละผู้ค้าปลีกยังลังเลใจไม่ กล้าซื้อมาขาย เพราะไม่ลน่ใจว่าจะขายได้หรือไม่ (ข2) การขายสินค้าไม่ค่อยมีก าไรส าหรับผู้ค้าปลีกเท่าใดนัก (ข3) ต้นทุนของสินค้าสูง ซึ่งถ้าผู้ค้าปลีกซื้อสินค้าโดยตรงจากผู้ผลิตหรือผู้ค้าส่งเพื่อมาขายต่อก็ จะต้องใช้เงินทุนจ านวนสูงมาก (ข4) ราคาตลาดของสินค้าชนิดนั้นๆ เคลื่อนไหวขึ้นลงมาก จนกระทั่งผู้ค้าปลีกจะรับซื้อมาจ าหน่าย ก็ต่อเมื่อผู้ขายส่งรับผิดชอบในราคาขายที่เคลื่อนไหวเปลี่ยนลปลงมากนี้ (ค) การมีตัวลทนจ าหน่ายสินค้า ผู้ฝากขายสามารถมีตัวลทนจ าหน่ายสินค้าของตนซึ่งอาจจะมีความ ช านาญในการขายสินค้าประเภทนั้นๆ โดยเฉพาะได้ดีกว่าตนเอง ตัวลทนจ าหน่ายนี้จะได้รับค่าตอบลทนการบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) ส าหรับบริการที่ตนให้โดยค านวณเป็นอัตราร้อยละของราคาขายหรือได้รับค่าตอบลทนเป็นจ านวนเงินที่ ลน่นอนต่อหนึ่งหน่วยของสินค้าที่ขายได้ ในลักษณะเช่นเดียวกับรายได้ ค่านายหน้า เป็นต้น (ง) ความสามารถในการก าหนดราคาขายสินค้าได้ ผู้ฝากขายมีโอกาสก าหนดราคาขายสินค้าของ ตนเองได้ ซึ่งถ้าเป็นการขายปกติลล้ว ไม่อาจควบคุมราคาขายปลีกของสินค้าได้ (3.2) ประโยชน์ทางด้านผู้รับฝากขาย มีดังนี้ (ก) การลดความเสี่ยงจากการขาดทุนที่เกิดจากราคาสินค้าในท้องตลาดเปลี่ยนลปลง ถ้าราคาตลาด ของสินค้าเปลี่ยนลปลงบ่อยลละรวดเร็ว ผู้ซื้อมักจะเสี่ยงกับการขาดทุน โดยเฉพาะอย่างยิ่งถ้าการขนส่งสินค้า ต้องเสียเวลานานหลังจากวันที่ตกลงซื้อขายกัน ลละการขายสินค้านั้นก็กระท าหลังจากที่ได้รับสินค้าเป็น เวลานาน การฝากขายจะช่วยลดความเสี่ยงในการขาดทุนจากราคาสินค้าที่ลดลงนี้ได้ โดยที่ผู้รับฝากขายท า หน้าที่เป็นเพียงตัวลทนของผู้ฝากขายสินค้าให้ในราคาตลาดที่เป็นอยู่ในขณะนั้น (ข) การลดความเสี่ยงภัยในเงินทุนที่ลงไปส าหรับสินค้าที่ยังไม่ได้ขาย ถ้ากิจการซื้อสินค้ามาลม้จะเป็น การซื้อด้วยเงินเชื่อก็ต้องช าระภายในก าหนดระยะเวลา ถ้าสินค้ายังขายไม่ได้ก็ต้องเก็บไว้ในโกดังหรือคลังสินค้า ท าให้เงินทุนหมุนเวียนจมอยู่ในสินค้าที่ซื้อไว้ลละยังขายไม่ได้ ลต่หากเป็นการรับฝากขายสินค้า ผู้รับฝากไม่ต้อง ผูกพันที่จะต้องช าระเงินให้ลก่ผู้ฝากขายจนกว่าตนจะขายสินค้านั้นได้จริงจึงจะต้องรับผิดชอบส่งเงินค่าขาย สินค้าได้ไปให้ผู้ฝากขาย (ค) การลดความเสี่ยงในความเสียหายอันอาจเกิดจากการที่สินค้าเสื่อมคุณภาพหรือล้าสมัย ผู้รับฝาก ขายไม่ต้องเสี่ยงภัยต่อความเสียหายอันเกิดจากการที่สินค้าเสื่อมคุณภาพ หรือล้าสมัยลละมีการเปลี่ยนลปลง ราคาของสินค้ามาก โดยเฉพาะสินค้าบางประเภทที่มีการเสี่ยงในเรื่องการเสื่อมคุณภาพสินค้านี้มาก เช่น การ ขายผลผลิตทางการเกษตร เป็นต้น 2) ข้อแตกต่างระหว่างการฝากขายกับการขายโดยปกติ การฝากขาย (Consignment) กับการขายโดยปกติ (Sale) มีลักษณะข้อลตกต่างหลายประการ ดังนี้ รายการ การฝากขาย การขายโดยปกติ (1) กรรมสิทธิ์ในสินค้าฝากขาย กรรมสิทธิ์ในสินค้าที่ยังขายไม่ได้ ยังคงเป็นของผู้ฝากขายจนกว่า ผู้รับฝากขายจะขายสินค้าไปจริง จึงจะโอนเปลี่ยนกรรมสิทธิ์ใน สินค้าไปเป็นของผู้ซื้อ สิ้นงวดบัญชี ต้องรวมเป็นสินค้าคงเหลือของ ผู้ฝากขาย กรรมสิทธิ์ในสินค้าโอนจากผู้ขาย ไปยังผู้ซื้อ สิ้นงวดบัญชีลสดงบัญชี สินค้าคงเหลือในงบลสดงฐานะ การเงินของผู้ขาย (ถ้าขายไม่หมด) (2) การคืนสินค้า ผู้รับฝากขายมีสิทธิที่จะคืนสินค้าได้ ทุกเมื่อ ถ้าไม่ประสงค์จะท าหน้าที่ เป็นตัวลทนในการขายต่อไป โดยทั่วไปผู้ซื้อไม่อาจคืนสินค้าได้ เว้นลต่สินค้าที่ขายไปจะช ารุด เสียหาย หรือไม่ตรงตามตัวอย่างที่ สั่งซื้อ หรือไม่เป็นไปตามเงื่อนไข การขายการบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) รายการ การฝากขาย การขายโดยปกติ (3) การบันทึกบัญชีสินค้า ด้านผู้รับฝากขายจะมีการบันทึก บัญชีสินค้าที่รับฝากขายโดยบันทึก ความทรงจ าส าหรับสินค้าที่รับฝาก ขายเท่านั้น ส่วนทางด้านผู้ฝากขาย จะบันทึกบัญชีโดยเดบิตบัญชีฝาก ขายลละเครดิตบัญชีสินค้าตาม ราคาทุน บันทึกตามหลักการบัญชี (4) ลูกหนี้การค้า ด้านผู้รับฝากขายสินค้าไม่ใช่ลูกหนี้ ลต่จะถือเป็นตัวลทน (จนกระทั่งมี การขายสินค้าออกไป จึงจะเปลี่ยน สถานะจากตัวลทนเป็นลูกหนี้ การค้า) ผู้ซื้อสินค้าเป็นเงินเชื่อถือเป็น ลูกหนี้การค้า (5) การช าระหนี้ หากผู้รับฝากขายกลายเป็นบุคคล ล้มละลายลละไม่สามารถช าระหนี้ ได้ ผู้ฝากขายอาจเรียกสินค้าที่ฝาก ขายคืนมา โดยมิต้องคอยรับส่วน ลบ่งช าระหนี้เช่นเจ้าหนี้รายอื่นๆ ไม่มีผู้รับฝากขายซึ่งเป็นตัวลาง ผู้ซื้อจ่ายช าระหนี้ให้ผู้ขาย (6) รายได้หรือก าไรจากการฝาก ขาย ไม่มีรายได้หรือก าไรเกิดขึ้นจาก การฝากขาย ลละไม่ต้องบันทึก รายการบัญชีใดๆ จนกว่าผู้รับฝาก ขาย จะขายสินค้าที่รับฝากขายนั้น ได้ มีรายได้หรือก าไรเกิดขึ้นจากการ ขายลละต้องบันทึกรายการบัญชี เกี่ยวกับการขาย (7) การรับภาระค่าใช้จ่าย ผู้ฝากขายจะต้องรับภาระค่าใช้จ่าย เกี่ยวกับสินค้าที่ส่งไปฝากขาย ลละ ผู้รับฝากขายมีสิทธิคิดค่าใช้จ่ายที่ ได้จ่ายลทนไปเกี่ยวกับสินค้าที่รับ ฝากขายคืนจากผู้ฝากขายได้ ไม่มีภาระค่าใช้จ่ายใดๆ ที่เกิดขึ้น ภายหลังการขายเสร็จสิ้นลล้ว ที่มา: ดลพร บุญพารอด, 2559, หน้า 3-10 – 3-11 จากการเปรียบเทียบดังกล่าวข้างต้นจะเห็นได้ว่าการฝากขายกับการขายโดยปกติมีข้อลตกต่างกัน หลายประการ ส าหรับการฝากขายเพื่อเป็นการหลีกเลี่ยงมิให้เกิดข้อโต้ลย้งหรือการเข้าใจผิดกันในภายหลัง การส่งสินค้าไปฝากขายจึงควรมีสัญญาฝากขายที่เป็นลายลักษณ์อักษรลสดงข้อตกลงเกี่ยวกับการฝากขาย ซึ่ง สัญญาฝากขายควรมีการตกลงในประเด็นที่ส าคัญ ดังนี้ การบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) (1) ระยะเวลาในการช าระเงินค่าขายสินค้าที่ผู้รับฝากขายจะยินยอมให้ผู้ซื้อสินค้าค้างช าระได้ (2) การส่งเงินลละการช าระเงินที่ค้างบัญชีจากผู้รับฝากขาย (3) ราคาขายของสินค้าที่ฝากขาย (4) รายงานการขายที่ผู้รับฝากขายจะต้องท าส่งให้ผู้ฝากขาย (5) รายการลละจ านวนเงินค่าใช้จ่ายของผู้รับฝากขายที่จ่ายลทนไปก่อน ซึ่งผู้ฝากขายจะชดใช้ให้ใน ภายหลัง (6) การเก็บรักษาลละการลยกตัวสินค้าที่ฝากขาย ลละเงินค่าขายสินค้าฝากขายจากสินทรัพย์ของผู้รับ ฝากขาย (7) ค่าตอบลทน ค่านายหน้า หรือก าไรที่ผู้รับฝากขายจะได้รับ ในกรณีที่ไม่มีการจัดท าสัญญาการฝากขายไว้เป็นลายลักษณ์อักษร ผู้ฝากขายลละผู้รับฝากขายจะ ได้รับความคุ้มครองตามกฎหมายว่าด้วยตัวลทน 3) สิทธิและหน้าที่ของผู้ฝากขายและผู้รับฝากขาย (1) สิทธิลละหน้าที่ของผู้ฝากขาย มีดังต่อไปนี้ (1.1) สิทธิของผู้ฝากขาย ได้ลก่ (ก) การรับรายงานการขาย ผู้ฝากขายมีสิทธิที่จะเรียกร้องให้ผู้รับฝากขายส่งรายงานเกี่ยวกับ การขายสินค้าฝากขายเป็นระยะๆ เรียกว่า รายงานการขาย (Account sales) พร้อมกับส่งเงินที่คงค้างมาให้ (ข) การเรียกสินค้าคืนกลับ ผู้ฝากขายยังคงมีสิทธิในสินค้าฝากขายที่ยังขายไม่ได้ โดยมีสิทธิ เรียกสินค้าคืนกลับมาด้วย (ค) การรับเงินค่าสินค้าที่ขายได้ ผู้ฝากขายมีสิทธิที่จะเรียกร้องให้ผู้รับฝากขายจัดการน าส่ง เงินค่าสินค้าที่ขายได้ ในกรณีที่ผู้รับฝากขายไม่ปฏิบัติตามสัญญา หรือในกรณีที่ผู้รับฝากขายล้มละลาย (1.2) หน้าที่ของผู้ฝากขาย ได้ลก่ (ก) การปฏิบัติตามสัญญา ผู้ฝากขายมีหน้าที่ที่ต้องปฏิบัติตามสัญญาที่ท าไว้ต่อผู้รับฝากขาย หรือถ้าไม่ได้ท าสัญญากันไว้เป็นลายลักษณ์อักษร ก็ต้องปฏิบัติตามกฎหมายว่าด้วยตัวลทน (ข) การจัดส่งสินค้าที่ฝากขาย ผู้ฝากขายมีหน้าที่ในการจัดส่งสินค้าที่ฝากขายให้กับผู้รับฝาก ขายตามก าหนดเวลา หรือเงื่อนไขตามสัญญาฝากขายที่ได้ท ากันไว้ (ค) จ่ายค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับสินค้าฝากขาย ผู้ฝากขายมีหน้าที่ในการจ่ายค่าใช้จ่ายต่างๆ ที่ เกี่ยวกับสินค้าฝากขายที่ได้จ่ายไปตามข้อตกลง เช่น ค่าเบี้ยประกันภัย ค่าภาษี ลละค่าใช้จ่ายอื่น ๆ ที่เป็นธรรม เนียมที่ผู้ฝากขายต้องเป็นผู้จ่าย เป็นต้น ให้กับผู้รับฝากขายตามที่สัญญาระบุไว้ หรือตามข้อตกลงที่ได้ท ากันไว้ (ง) จ่ายค่านายหน้าในการฝากขาย ผู้ฝากขายมีหน้าที่ในการจ่ายค่าตอบลทนจากการฝากขาย ในรูปของค่านายหน้า ซึ่งส่วนมากคิดเป็นอัตราร้อยละของยอดขายสินค้าฝากขายหรือตามจ านวนที่ได้ตกลงกัน ไว้กับผู้รับฝากขาย (2) สิทธิลละหน้าที่ของผู้รับฝากขาย มีดังต่อไปนี้ (2.1) สิทธิของผู้รับฝากขาย ได้ลก่ (ก) การได้รับเงินชดใช้ส าหรับค่าใช้จ่ายต่างๆ ผู้รับฝากขายมีสิทธิที่จะได้รับเงินชดใช้ส าหรับ ค่าใช้จ่ายต่างๆ ที่จ าเป็นเกี่ยวกับสินค้าฝากขายที่ได้จ่ายไปตามข้อตกลง เช่น ค่าเบี้ยประกันภัย ค่าภาษี ค่าเก็บการบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) รักษาสินค้า ค่าขนส่ง ค่าซ่อมลซม ลละค่าใช้จ่ายอื่นๆ ที่เป็นธรรมเนียมที่ผู้ฝากขายต้องเป็นผู้จ่าย เป็นต้น ผู้รับฝากขายมีสิทธิยึดหน่วงสินค้ารับฝากขายหรือในจ านวนเงินค่าขายสินค้าไว้เท่ากับจ านวนเงินค่าใช้จ่าย ตามที่กฎหมายระบุไว้ หรือตามข้อตกลงที่ได้ท ากันเป็นพิเศษ ถ้าเงินค่าขายสินค้ารับฝากขายไม่พอคุ้มกับ ค่าใช้จ่ายดังกล่าวนี้ ผู้รับฝากขายอาจเรียกร้องจ านวนเงินส่วนที่ขาดเอากับผู้ฝากขายได้ นอกจากนี้ผู้รับฝาก ขายมีสิทธิน าสินค้าออกขายเพื่อเอาเงินมาชดใช้เงินล่วงหน้าลละค่าใช้จ่ายที่ตนออกไปได้ (ข) การได้รับค่าตอบลทน ผู้รับฝากขายจะได้รับค่าตอบลทนจากการรับฝากขายในรูปของค่า นายหน้าซึ่งคิดเป็นอัตราร้อยละของยอดขายสินค้าฝากขายหรือตามจ านวนที่ได้ตกลงกันกับผู้ฝากขาย (ค) การขายสินค้าเป็นเงินเชื่อ ผู้รับฝากขายมีสิทธิที่จะขายสินค้าที่รับฝากขายเป็นเงินเชื่อ ทั้งนี้เนื่องจากการขายสินค้าเป็นเงินเชื่อเป็นประเพณีค้าขายตามปกติ ลละถ้ามีหนี้สูญเกิดขึ้นผู้ฝากขายจะต้อง รับภาระหนี้สูญนั้น ทั้งนี้ขึ้นอยู่กับข้อตกลงที่ได้ท ากันไว้อย่างไรก็ตาม ผู้ฝากขายอาจตกลงให้ผู้รับฝากขาย รับผิดชอบในหนี้สูญเองก็ได้ ทั้งนี้เป็นไปตามข้อตกลง (ง) การรับรองคุณภาพของสินค้า ผู้รับฝากขายมีสิทธิที่จะให้ค ารับรองคุณภาพของสินค้า ตามปกติ มิใช่เป็นกรณีพิเศษ ลละผู้ฝากขายมีความผูกพัน ในค ารับรองนั้นๆ ด้วย (จ) การรับประกันสินค้า ผู้รับฝากขายมีสิทธิในการรับประกันสินค้าที่จ าหน่ายในฐานะผู้ จ าหน่ายสินค้า ลละในฐานะตัวลทนจ าหน่ายสินค้า (2.2) หน้าที่ของผู้รับฝากขาย ได้ลก่ (ก) การดูลลรักษาสินค้า ผู้รับฝากขายมีหน้าที่ต้องคุ้มครองดูลลรักษาสินค้าของผู้ฝากขายโดย สมควรตามสภาพของสินค้าลละเหตุลวดล้อมของการฝากขายสินค้าด้วยความระมัดระวังที่วิญญูชนทั้งหลายจะ พึงรักษาสินทรัพย์ ลละถ้าผู้รับฝากขายได้รับค าสั่งอย่างใดอย่างหนึ่งเป็นพิเศษเกี่ยวกับสินค้านั้นก็ต้องปฏิบัติ ตามโดยเคร่งครัด เพื่อปกป้องตนเองให้พ้นจากความรับผิดชอบ (ข) การเก็บรักษาสินค้า ผู้รับฝากขายมีหน้าที่ในการเก็บรักษาสินค้าที่รับฝากขายลยก ต่างหากจากสินทรัพย์ของตนเองเพื่อให้ทราบว่าสินทรัพย์ใดเป็นของผู้ฝากขาย ลละสินทรัพย์ใดเป็นของตนเอง ถ้าการลยกเก็บสินค้าท าไม่ได้ก็ต้องท าเป็นเครื่องหมายสินค้านั้นไว้ หรือลงรายการลยกให้ทราบชัดเจนว่าสินค้า ใดเป็นสินค้ารับฝากขาย ลละถ้าหากผู้รับฝากขายได้ขายสินค้าที่รับฝากขายไปลล้ว จะต้องเก็บบันทึก บัญชีลูกหนี้จากการขายลยกต่างหากจากลูกหนี้ส่วนของตนเอง ทั้งนี้เพื่อให้ทราบว่าลูกหนี้จ านวนใดเป็นของผู้ ฝากขาย ในลง่ของกฎหมายเงินสดที่ได้รับจากการขายสินค้ารับฝากขายก็ต้องเก็บลยกไว้ต่างหากจนกว่าจะได้ ส่งไปให้ผู้ฝากขาย อย่างไรก็ตามในทางปฏิบัติลล้ว เงินสดจากการขายสินค้ารับฝากขายมักจะเก็บรวบรวมกับ เงินสดของผู้รับฝากขาย ถ้าไม่มีข้อตกลงในเรื่องนี้เป็นพิเศษว่าให้ลยกเก็บไว้ต่างหาก (ค) การขายสินค้าตามราคาที่ก าหนด ผู้รับฝากขายมีหน้าที่ในการขายสินค้าที่รับฝากขายตาม ราคาที่ก าหนด ถ้าไม่มีราคาก าหนดไว้ลน่นอนก็ต้องขายในราคาที่จะเป็นที่พอใจที่สุดของผู้ฝากขาย (ง) การพิจารณาให้เครดิต ผู้รับฝากขายมีหน้าที่ในการพิจารณาอนุมัติให้สินเชื่อลก่ลูกค้าด้วย ความระมัดระวัง โดยได้รับเครดิตจากผู้ฝากขายให้ขายสินค้าเป็นเงินเชื่อได้ ลละมีหน้าที่ในการติดตามทวงถาม หนี้จากลูกค้าด้วยความรอบคอบอีกด้วย (จ) การส่งเงินค่าขายสินค้า ผู้รับฝากขายมีหน้าที่ในการส่งเงินค่าขายสินค้าที่จ าหน่ายได้ให้ลก่ ผู้ฝากขายหลังจากหักค่าใช้จ่ายต่างๆ ตลอดจนค่าตอบลทนลละค่านายหน้าของตนลล้วการบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) (ฉ) การรายงานเกี่ยวกับการขายสินค้า ผู้รับฝากขายมีหน้าที่ในการส่งรายการเกี่ยวกับการขายสินค้าที่ รับฝากโดยสม่ าเสมอ เมื่อสิ้นระยะเวลาหนึ่งหรือเมื่อจ าหน่ายสินค้าได้จ านวนหนึ่งลล้วหรือตามลต่จะตกลงกัน รายการที่ผู้รับฝากขายท านี้เรียกว่า รายงานการขาย (Account sales) ซึ่งจะลสดงรายการสินค้าที่ได้รับในการ ฝากขาย สินค้าที่ขายได้ ราคาขาย ค่าใช้จ่าย จ านวนเงินที่คงเป็นหนี้ลละจ านวนเงินที่ส่งไป ผู้รับฝากขายมี หน้าที่ต้องท าบัญชีตามรายการที่ส่งไปด้วย ตัวอย่างที่ 2.2 เมื่อวันที่ 1 เมษายน 25X4 บริษัท มณฑา จ ากัด (ผู้ฝากขาย) เป็นผู้จ าหน่ายมือถือ ยี่ห้อเอ ได้ท าสัญญาฝากขายลละส่งสินค้าฝากขาย จ านวน 40 เครื่อง ไปให้ร้านเอมสวัสดิ์ (ผู้รับฝากขาย) ระหว่างเดือนเมษายน 25x4 ร้านเอมสวัสดิ์ (ผู้รับฝากขาย) ขายสินค้าฝากขายได้ จ านวน 20 เครื่อง ลละวันสิ้น เดือน ณ วันที่ 30 เมษายน 25X4 ร้านเอมสวัสดิ์ (ผู้รับฝากขาย) ได้ส่งรายงานการขายสินค้าฝากขายให้ บริษัท มณฑา จ ากัด (ผู้ฝากขาย) ดังนี้ รายงานการขายสินค้าฝากขาย ร้านเอมสวัสดิ์ 84/76 ม.4 ถ.สุราษฎร์-นาสาร ต.ขุนทะเล อ.เมือง จ.สุราษฎร์ธานี 84100 ใบฝากขายเลขที่ 04/001 วันที่ 30 เมษายน 25X4 สินค้าฝากขายจาก บริษัท มณฑา จ ากัด 463/6 ซ.จรัลสนิทวงศ์ 79 ลขวงบางพลัด เขตบางพลัด กรุงเทพฯ 10700 รายงานการขายสินค้า มือถือ ยี่ห้อเอ ราคาขายเครื่องละ 10,000 บาท วัน เดือน ปี รายการ จ านวน (เครื่อง) จ านวนเงิน (บาท) 25X4 เม.ย. 1 คงเหลือยกมา 0 - 5 ได้รับสินค้าฝากขาย 40 - รวม 40 - 10-30 รายได้จากการขาย 20 200,000 หัก ค่าใช้จ่ายในการฝากขาย: ค่าขนส่งสินค้าที่จ่ายลทนผู้ฝากขาย 4,000 บาท ค่าขนส่งสินค้าให้ลูกค้า 2,000 บาท ค่านายหน้า (20% ของ 200,000) 40,000 บาท (46,000) รายได้จากการขายสุทธิ 154,000 30 จ านวนเงินที่ส่งมาพร้อมรายงานการขายสินค้า (154,000) 30 ยอดคงเหลือ 20 0 ที่มา: ดลพร บุญพารอด, 2559, หน้า 3-16การบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) 2.2 หลักการส าคัญของการบัญชีส าหรับการฝากขาย TFRS 15 (สภาวิชาชีพบัญชี, 2562, หน้า 56) ก าหนดเกี่ยวกับสัญญาฝากขายเมื่อกิจการส่งมอบ ผลิตภัณฑ์ไปยังบุคคลอื่น (เช่น ผู้ลทนจ าหน่ายหรือผู้จัดจ าหน่าย) เพื่อขายให้กับผู้บริโภค กิจการต้องพิจารณา ว่าบุคคลอื่นดังกล่าวได้ควบคุมผลิตภัณฑ์ ณ จุดที่มีการส่งมอบหรือไม่ ผลิตภัณฑ์ที่ส่งมอบไปยังบุคคลอื่นถือว่า ได้รับการถือไว้ตามสัญญาฝากขาย ถ้าหากบุคคลอื่นไม่มีสิทธิในการควบคุม (Control) ผลิตภัณฑ์นั้น ดังนั้น กิจการต้องไม่รับรู้รายได้ ณ จุดการส่งมอบผลิตภัณฑ์ไปยังบุคคลอื่น ถ้าผลิตภัณฑ์นั้นได้รับการถือไว้ตามการ ฝากขาย ข้อบ่งชี้ว่ารายการใดเป็นรายการฝากขาย รวมถึงลต่ไม่จ ากัดเพียงรายการดังต่อไปนี้ (1) ผลิตภัณฑ์อยู่ภายใต้การควบคุมของกิจการ จนกระทั่งเหตุการณ์ที่ระบุไว้เกิดขึ้น เช่น การขาย ผลิตภัณฑ์ไปยังลูกค้าของผู้ลทนจ าหน่าย หรือจนครบตามก าหนดระยะเวลา (2) กิจการสามารถร้องขอผลิตภัณฑ์คืนหรือก าหนดให้ส่งมอบต่อไปยังบุคคลที่สาม (เช่น ผู้ลทน จ าหน่ายอื่น) ลละ (3) ผู้ลทนจ าหน่ายไม่มีภาระผูกพันที่ปราศจากเงื่อนไขให้จ่ายช าระส าหรับผลิตภัณฑ์ดังกล่าว (ลม้ว่า อาจมีการก าหนดให้จ่ายเงินมัดจ าก็ตาม) ทั้งนี้ อ านาจการควบคุม (Control) ผลิตภัณฑ์นั้น TFRS 15 (สภาวิชาชีพบัญชี, 2562, หน้า 13) ได้ ก าหนดไว้ในภาระที่ต้องปฏิบัติซึ่งเสร็จสิ้น ณ เวลาใดเวลาหนึ่ง (Point in time) ในการระบุว่า ณ เวลาใดลูกค้า ได้รับอ านาจควบคุมสินทรัพย์ที่ตกลงกัน ลละภาระที่ต้องปฏิบัติได้เสร็จสิ้นลง กิจการต้องพิจารณาข้อก าหนด ส าหรับอ านาจการควบคุมซึ่งพิจารณาจากข้อบ่งชี้ของการโอนอ านาจ ตัวอย่างเช่น ลูกค้าได้รับความสามารถสั่ง การการใช้ลละได้รับประโยชน์ที่เหลืออยู่ทั้งหมดส่วนใหญ่จากสินทรัพย์เป็นการลลกเปลี่ยน ลูกค้ามีกรรมสิทธิ์ ทางกฎหมายในสินทรัพย์ ลูกค้าครอบครองทางกายภาพของสินทรัพย์ ลูกค้ามีความเสี่ยงลละผลตอบลทนที่มี นัยส าคัญของความเป็นเจ้าของในสินทรัพย์ ลละลูกค้าได้ยอมรับสินทรัพย์ลล้ว เป็นต้น จากหลักการส าคัญของภาระที่ต้องปฏิบัติซึ่งเสร็จสิ้น ณ เวลาใดเวลาหนึ่ง (Point in time) ในการ ระบุว่า ณ เวลาใดลูกค้าได้รับอ านาจควบคุมสินทรัพย์ที่ตกลงกัน ลละภาระที่ต้องปฏิบัติได้เสร็จสิ้นลง จึงส่งผล ต่อการบัญชีเกี่ยวกับการฝากขายตามภาพที่ 2.2 ดังนี้การบัญชีชั้นสูง 1 (Advanced Accounting 1) การบัญชีเกี่ยวกับการฝากขาย กรณีทั่วไป ด้านผู้ฝากขาย ด้านผู้รับฝากขาย -รายการเกี่ยวกับสินค้าฝากขายมี 2 กรณี -รายการเกี่ยวกับสินค้าฝากขายมี 2 กรณี (ก1) บันทึกลยกไว้ต่างหากจากขายปกติ (ข1) บันทึกลยกไว้ต่างหากจากขายปกติ (ก2) บันทึกรวมไว้กับขายปกติ (ข2) บันทึกรวมไว้กับขายปกติ -วิธีการบันทึกบัญชีสินค้าในแต่ละกรณีมี 2 วิธี (ว1) ลบบต่อเนื่อง (Perpetual) (ว2) เมื่อสิ้นงวด (Periodic) -รายการการบันทึกบัญชี -รายการการบันทึกบัญชี (1) เมื่อส่งสินค้าไปให้ผู้รับฝากขาย (1) เมื่อได้รับสินค้าจากผู้ฝากขาย (2) เมื่อจ่ายค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับสินค้าฝากขาย (2) เมื่อจ่ายค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับสินค้าฝากขาย (3) เมื่อได้รับรายงานการขายลละ (3) เมื่อขายสินค้าฝากขายได้ หลักฐานการส่งเงินจากผู้รับฝากขาย (4) เมื่อจ่ายค่าใช้จ่ายในการขายสินค้าฝากขาย (4) บันทึกต้นทุนสินค้าที่ส่งไปฝากขาย (5) บันทึกรายได้ค่านายหน้า (5) บันทึกโอนปิดบัญชีสินค้าส่งไปฝากขาย (6) สรุปยอดคงเหลือบัญชีรับฝากขายลละ ท ารายงานการขายส่งให้ผู้ฝากขาย การบัญชีเกี่ยวกับการฝากขาย กรณีขายสินค้าฝากขายได้บางส่วน การแสดงรายการเกี่ยวกับการฝากขายในรายงานทางการเงิน (บางส่วน) ภาพที่ 2.2 หลักการส าคัญของการบัญชีส าหรับการฝากขาย ที่มา: ดลพร บุญพารอด, 2559, หน้า 3-18; ศิลปพร ศรีจั่นเพชร ลละอนุวัตน์ ภักดี, 2562, หน้า 2-8 – 2-21